Konut Ve İşyeri Satışlarında KDV Uygulaması Değişti: KDV Oranı, Artık Taşınmazın Fiili Kullanımı

I- GİRİŞ Bilindiği üzere, 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı(1) ile yapılan belirleme uyarınca, net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimlerinde % 1, işyeri – ofis teslimlerinde ise % 18oranında KDV hesaplanmaktadır. Daha sonra 2012/4116 sayılı Kararname(2) ile de, 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde yapı ruhsatı 01.01.2013 tarihinden itibaren alınan konut inşaatı projeleri ile kamu kurum ve kuruluşları ile bunların iştirakleri tarafından ihalesi bu tarihten itibaren yapılacak konut inşaatı projelerine ilişkin net alanı 150 m²’ye kadar konut teslimleri ile ilgili olarak ayrıca bir belirleme yapılmıştır. Buna göre, Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerdeki (6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerler hariç) net alanı 150 m²’ye kadar konutlardan lüks veya birinci sınıf inşaat olarak yapılan ve ruhsatın sonradan revize edilip inşaat kalitesinin yükseltilmesi hali de dahil olmak üzere, yapı ruhsatının alındığı tarihte, üzerine yapıldığı arsanın 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nun 29. maddesine istinaden tespit edilen arsa birim m² vergi değeri; – Beşyüz Türk Lirası ile bin Türk Lirası (bin Türk Lirası hariç) arasında olan konutların tesliminde % 8, – Bin Türk Lirası ve üzerinde olan konutların tesliminde ise % 18 oranında KDV hesaplanacaktır. Öte yandan, Maliye Bakanlığı’nın yayımladığı 08.08.2011 tarih ve 60 Sıra No.lu KDV Sirküleri’nin “8.2. Taşınmaz Teslimlerinde KDV Uygulaması” başlıklı bölümünde, satır arası olarak“Taşınmaz teslimlerinde teslime konu taşınmazın işlem tarihi itibariyle geçerli fiili durumunun dikkate alınması gerekmektedir.”şeklinde bir ifadeye yer vererek, taşınmaz teslimlerinde artık fiili kullanıma bakılacağını ve teslime uygulanacak KDV oranının buna göre tespit edileceğini açıklamıştır. KDV uygulamasında çok önemli bir değişikliğe neden olan bu düzenleme, “satır arası” olarak yapılması nedeniyle konunun ilgili taraflarınca fark edilememiştir. Söz konusu düzenleme uygulamada, tapuda konut olarak yer almakla birlikte fiilen işyeri olarak kullanılan ya da tapuda işyeri/büro olarak yer almakla beraber fiilen konut olarak kullanılan taşınmazların satışında uygulanacak KDV oranı konusunda tereddütlere neden olmuş ve olmaktadır.Maliye Bakanlığı yukarıda belirtilen düzenlemesine dayanarak verdiği son tarihli özelgelerde,taşınmaz satışlarında uygulanacak KDV oranının taşınmazların yapı ruhsatı ile tapu kayıtlarında ne şekilde gösterildiğine değil, fiilen ne amaçla kullanıldığı/kullanılacağı hususuna bakılarak tespit edileceğini açıklamıştır. Aşağıda, Maliye Bakanlığı’nın konut ve işyeri satışlarında uygulanacak KDV oranı konusundaezber bozan yeni görüşü incelenecek, bu konudaki kişisel görüşlerimiz belirtilecektir. II- KONUT VE İŞYERİ SATIŞLARINA UYGULANACAK KDV ORANI, ARTIK TAŞINMAZLARIN FİİLİ KULLANIMLARINA BAKILARAK TESPİT EDİLECEK A- KONUT VE İŞYERİ SATIŞLARININ KDV’YE TABİ OLABİLMESİ İÇİN GEREKLİ ŞARTLAR KDV Kanunu’nun 1. maddesine göre konut ve işyerlerinin; – Ticari, sınai, zirai, mesleki faaliyet kapsamındaki teslimleri, – Bu faaliyetler kapsamına girmese dahi müzayede mahallerindeki satışları KDV’ye tabi bulunmaktadır. Ticari nitelik taşımayan (arızi ticari faaliyet kapsamına giren) veya en az iki isteklinin katılımı suretiyle müzayede yoluyla yapılmayan konut ve işyeri satışları ise KDV’ye tabi bulunmamaktadır. B- MALİYE BAKANLIĞI’NIN KONUT VE İŞYERİ SATIŞLARINA UYGULANACAK KDV ORANI KONUSUNDAKİ ESKİ/YENİ GÖRÜŞÜ VE UYGULAMALARI 1- Öteden Bu Yana Süre Gelen Uygulama Konut ve işyeri satışlarına uygulanacak KDV oranı konusunda öteden beri süregelen uygulama, fiilen ne amaçla kullanıldığı/kullanılacağı hususuna bakılmaksızın tapu/yapı ruhsatında net alanı 150 metrekareye kadar konut olarak gösterilen taşınmazların tesliminde % 1, net alanı 150 metrekare ve üzeri konut olarak gösterilen taşınmazlar ve işyerlerinin tesliminde ise % 18 oranında KDV hesaplanması doğrultusundadır. Satışa konu taşınmazların konut veya işyeri olup olmadığı hususu ise, tamamlanmış taşınmazlarda tapu kayıtlarına, henüz tamamlanmamış taşınmazlarda ise inşaat yapı ruhsatına bakılarak tespit edilmekte ve bunların satışında yukarıda belirtilen oranlarda KDV hesaplanmaktadır. 2- Maliye Bakanlığı’nın Konut ve İşyeri Satışlarında Yeni Uygulaması: Taşınmazların Satışında KDV Oranı, Bunların Fiili Kullanımına Bakılarak Tespit Edilecek Maliye Bakanlığı taşınmaz satışlarında uygulanacak KDV oranı konusunda ezber bozan bir görüş değişikliğine giderek, uzun yıllardan bu yana süregelen uygulamasını değiştirmiş, uygulanacak KDV oranının tespitinde taşınmazların yapı ruhsatı ile tapu kayıtlarında ne şekilde gösterildiğinden çok, fiilen ne amaçla kullanıldığı/kullanılacağı hususuna bakılacağını açıklamıştır. Yeni görüşe göre, proje, yapı ruhsatı veya tapuda rezidans, işyeri, apart otel olarak gözüken net alanı 150 m2’ye kadar olan taşınmazların fiilen konut olarak teslime konu edilmesi halinde,teslimlerinde % 1 (büyükşehirlerdeki konutlar için getirilen yeni düzenleme kapsamına girenlerde ise tabi oldukları oranda), 150 m2 ve üzerinde ise % 18 KDV hesaplanacaktır. Tapuda konut olarak gösterilen taşınmazlar fiilen işyeri/büro olarak kullanılıyorsa/ kulanıla-caksa, teslimlerinde % 18 KDV hesaplanacaktır. Fiilen konut ya da işyeri olarak kullanılacak taşınmazların tapuda veya yapı ruhsatında ne olarak gözüktüğünün bir önemi bulunmamaktadır. Konu ile ilgili olarak yeni oluşturulan bu görüş çerçevesinde verilen bazı Özelgelerin özetleri şu şekildedir: “İnşası devam eden ve konut olarak satılacak olan ancak yapı ruhsatında apart otel olarak belirtilen gayrimenkullerin fiilen konut olarak teslime konu edilmesi durumunda % 1, net alanı 150 m2 ve üzerinde olan konut teslimleri ile ticari alanların tesliminde ise % 18 oranında KDV hesaplanacaktır.”(1) “Konut olarak kullanılmak üzere inşa edildiği ve konut olarak satıldığı, ancak yapı ruhsatında ve tapuda büro olarak kayıtlı olan gayrimenkullerin fiilen konut olarak kullanıldığının tespit edilmesi halinde % 1, konut harici tesliminde ise % 18 oranında KDV uygulanacaktır.”(2) “Projede “ticari niteliğe haiz rezidans”, tapu kayıtlarında ise “rezidans” olarak kayıtlı olan ve yapı 05.10.2010 tarihinde alınmış olan net alanı 150 m2’ye kadar gayrimenkullerin fiilen konut olarak teslime konu edilmesi durumunda % 1, konut harici tesliminde % 18 oranında KDV uygulanacaktır.”(3) “İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, 01.11.2011 tarihinde satın alınan firmanız aktifinde kayıtlı ve tapuda konut olarak tescil edilen 92 m2 net alanı bulunan ancak fiilen iş yeri (mimarlık-inşaat ofisi) olarak kullanılan taşınmazın satışında uygulanması gereken katma değer vergisi (KDV) oranı hakkındaki Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır. (…) 60 No.lu KDV Sirkülerinde, taşınmaz teslimlerinde teslime konu taşınmazın işlem tarihi itibariyle geçerli fiili durumunun dikkate alınacağı ifade edilmiştir. Buna göre, firmanız aktifinde kayıtlı taşınmazın fiili durumuna göre işyeri olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup, fiilen işyeri olarak kabul edilen söz konusu taşınmazın tesliminde metrekare büyüklüğüne bakılmaksızın genel oranda (%18) KDV hesaplanması gerekmektedir. Öte yandan, söz konusu taşınmaz satışı, firmanın aktifinde en az iki tam yıl süreyle kalma şartını sağlaması halinde Kanun’un 17/4-r maddesine istinaden KDV den istisna olacaktır.”(4) “Yapı ruhsatında “pansiyon ve depo”, tapu kayıtlarında ise “pansiyon” olarak kayıtlı bulunan ve net alanı 150 m2’nin altında olangayrimenkullerin fiilen konut olarak teslime konu edilmesi durumunda %1, konut harici teslimlerinde ise %18 oranında KDV uygulanacaktır.”(5) C- KONUNUN DEĞERLENDİRİLMESİ VE KİŞİSEL GÖRÜŞÜMÜZ Günümüz şartlarında özellikle büyükşehirlerde tapuda konut ya da işyeri/ofis olarak gözüken taşınmazların tapu kayıtlarına uygun olarak kullanılmadığı bilinen ve yadsınamayan bir gerçektir. Tapuda konut olarak gözükmekle beraber fiilen işyeri, işyeri olarak gözükmekle beraber fiilen konut olarak kullanılan taşınmazların satışında da, fiili kullanımın esas alınması ve buna göre vergilemenin yapılması Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesi hükmünün de bir gereğidir. Bu madde hükmüne göre, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Maliye Bakanlığı bu konudaki görüş değişikliğini Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesi ile KDV oranlarının belirlendiği 2007/13033 sayılı BKK’nın 2. maddesiyle kendisine verilen “Bu karar kapsamındaki mal ve hizmetleri tanımlamaya Maliye Bakanlığı yetkilidir.” hükmüne dayandırmaktadır. Bakanlığın taşınmaz satışlarında fiili kullanımı esas alarak KDV oranı belirlenmesine ilişkin görüşüne katılmakla beraber, söz konusu Kararname’de yer alan yetkinin tam olarak bu anlama gelmediği görüşündeyiz. Kişisel görüşümüze göre, taşınmazların fiili kullanımı esas alınarak uygulanacak KDV oranının tespitinin, KDV Kanunu’nun 28. maddesi uyarınca çıkarılacak bir BKK ile yapılması daha uygun olacaktır. Öte yandan, Bakanlıkça verilen özelgelerde “fiilen konut/işyeri olarak teslime konu edilmesi” hususunun ne şekilde ispat ve tevsik edileceği konusunda da bir açıklık bulunmamaktadır. Bize göre bu konuda yapılabilecek en anlamlı uygulama, durumun; – Taşınmazı satın alanlardan burayı konut olarak kullanacaklarına dair alınan taahhütname, – Muhtarlıklardan alınacak ikametgah bildirimi, – Su, elektrik, telefon, doğalgaz aboneliklerinin konut olarak yaptırıldığına dair sözleşme, yazı ve faturalar ile ispat ve tevsik edilmesidir. Ancak, bu konuda ileride bir problemle karşılaşılmaması ve mükelleflerin mağdur edilmemesi bakımından, “fiilen konut/işyeri olarak teslime konu edilmesi”hususuna Maliye Bakanlığı’nca bir açıklık getirilmesi uygun olacaktır. III- SONUÇ Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği üzere, Maliye Bakanlığı taşınmaz satışlarında uygulanacak KDV oranı konusunda önemli bir görüş değişikliğine giderek, uzun yıllardan bu yana süregelen uygulamasını değiştirmiş olup, uygulanacak KDV oranının tespitinde taşınmazların yapı ruhsatı ile tapu kayıtlarında ne şekilde gösterildiğinden çok, fiilen ne amaçla kullanıldığı/kullanılacağı hususuna bakılacağını açıklamıştır. Bakanlığın yeni düzenlemesine göre;proje, yapı ruhsatı veya tapuda rezidans, işyeri, apart otel olarak gözüken net alanı 150 m2’ye kadar olan taşınmazların fiilen konut olarak teslime konu edilmesi halinde % 1 (büyükşehirlerdeki konutlar için getirilen yeni düzenleme kapsamına girenlerde ise tabi oldukları oranda), 150 m2 ve üzerinde ise % 18 KDV hesaplanacaktır. Tapuda konut olarak gösterilen taşınmazlar fiilen işyeri/büro olarak kullanılıyorsa/kullanılacaksa, teslimlerinde % 18 KDV hesaplanacaktır. Fiilen konut ya da işyeri olarak kullanılacak bu taşınmazların tapuda veya yapı ruhsatında ne olarak gözüktüğünün bir önemi bulunmamaktadır.